淺談金融企業會計制度建設中的難點與對策論文

　　2002年財政部頒布了《金融企業會計制度》（以下簡稱“新制度”），標志著我國會計制度建設進入了一個新階段。本文擬以銀行金融機構為基本出發點，結合新制度，對我國現行銀行會計制度建設中存在的一些難點問題進行分析。

　　一、制度的統一性與特殊性難兼顧

　　統一性是我國會計制度建設標準化的一部分，2001年的《企業會計制度》就是打破了所有制和行業界限，擬盡可能地統一會計規范，提高會計信息質量的可比性。而且，統一性也是商業銀行統一法人體制的內在要求，商業銀行統一的產品和服務、統一的營銷策略、統一的對外信息披露等，都要求商業銀行建立統一的會計制度，以保證商業銀行的經營戰略和管理目標的實現。但是，統一性也并不是絕對地排斥特殊業務特殊處理、否認行業的特殊性。對于金融業這樣的特殊行業，對于特殊行業中的某些特殊的業務，如何使會計規范既實現統一性，又兼顧金融業的特殊性，這是一個值得思考的問題。

　　早在1995年《銀行具體會計準則》征求意見討論時，就有兩種意見，一是銀行會計準則的內容應該涵蓋銀行會計核算的所有業務，另一種是銀行會計準則可只就銀行特有的基本業務核算作出規定。但不論采取哪一種意見，也不論是用準則還是用制度的方式，有一點認識是統一的，這就是要突出銀行業務的特殊性。目前，《金融企業會計制度》從形式到結構安排上都與《企業會計制度》相仿，這不僅充分體現了制度的統一性特征，而且使金融企業會計制度在法制體系上與企業會計制度處于并列地位，而非從屬地位，突現了金融會計的重要性，更有利于金融會計制度的貫徹實施，但現行的會計制度在內容上并沒有充分體現銀行業務的特色，且不說銀行正在新興拓展的中間業務及金融創新業務，僅就銀行的存款、貸款、結算、金融機構往來等傳統的主營業務在制度中也沒有得到突出體現。我們認為應對金融業務進行特殊分類，尋求特殊的處理方法，以突出金融業務特點，真正發揮《金融企業會計制度》對金融業務會計核算的規范指導作用。

　　二、制度的現實性與前瞻性難規范

　　不容否認，一切事物總處在不斷運動變化的過程之中，會計規范的制定是一個動態過程，會計制度需要隨著會計環境的變化而不斷地修訂和完善，但現時的制度制定時，也必須要考慮制度的現實性與前瞻性的關系問題。

　　（一）新興業務的會計規范。存、貸款業務是商業銀行的傳統業務，過去我們也常將此作為銀行的主打業務。隨著市場競爭的日益激烈，利率的屢次下調，尤其是“入世”以后，商業銀行通過存貸利差取得收益的占比將越來越小，因此，各商業銀行都在千方百計地尋找新的經濟增長點。近年，中間業務的研究與開發已成為理論界與實務界的熱點，商業銀行中間業務除了現有的代理、咨詢等業務外還在進一步拓展，金融衍生工具除了現有的期權、遠期外匯合約等，新興的衍生產品也將不斷產生，如何對這些現有的以及即將產生的新興業務進行規范，是在表內核算，還是在表外披露，都是值得認真研究的重要課題。

　　（二）信息技術條件下的會計規范。目前，信息技術迅猛發展，會計核算手段也發生了重大改變。隨著網絡銀行、自助銀行、電子貸幣的產生與發展，會計制度的制定也必須具有前瞻性，不能僅僅局限于手工操作條件下的會計規范，而且，由于我國現行的會計內控制度是在會計制度中體現的，因此，還必須考慮電算化條件下的風險防范及會計內部控制制度的設計問題。

　　當然，要解決現實性與前瞻性這一矛盾，就自然會涉及到另一研究課題，這就是會計制度設計方式是以具體規則為基礎，還是以基本原則為基礎。我們認為，雖然前者有較強的可操作性，但它并非完美無缺，且容易被規避。從我國的法律體系上看，具體的業務操作可在第三層次的會計核算制度或操作規程中加以規定。

　　三、會計制度與會計核算制度難細化

　　在現行的會計制度體系中，法律、會計制度、會計核算制度或會計操作規范這三個層次應是協調一致的，會計制度不能與相關的法律如會計法、稅法等相抵觸，而且，屬于同一個層面但適用于不同行業的《金融企業會計制度》與《企業會計制度》也應相協調，這是會計規范體系中統一性的客觀要求。從理論上說，處理會計制度與會計核算制度間的關系并不難，會計核算制度是各行根據會計制度規定的基本原則和要求，結合實際，以規范會計業務處理為主要內容的，規范會計事項的確認、計量、記錄和報告的具體方法，可以說是會計制度的具體化，但這里就涉及到了一個簡與繁、集中與分散的關系，如何掌握其間的“度”是一個相當復雜的問題。

　　新制度中明確規定：在不違反本制度的前提下，可結合本企業的具體情況，制定適合于本企業的會計核算辦法。事實上，商業銀行有其特殊性，不同的法人由于地域差別，服務對象差別及計算機應用水平等差別，其業務無論是在品種的開發還是在處理的方法上都存在較大差異。我們認為，財政部金融企業會計制度的制定不應過細，要著眼于整體制度框架的建設，對重要業務事項的會計核算提出原則性的規定與要求，如：呆賬準備金的計提與核銷方法，貸款應收利息的賬務處理等。這樣才可能有一個運作的空間，才可能使制度保持前瞻性，具體的會計科目、會計憑證、會計賬簿及會計報表編制等可由各行結合本行實際在會計核算制度中加以明確。

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