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2009年注冊稅務師《稅務代理實務》考試答案及解析

　　一、單項選擇題

2009年注冊稅務師《稅務代理實務》考試答案及解析

　　二、多項選擇題

　　三、簡答題

　　1.李某受聘于一家技術咨詢服務公司，每只領取稅后工資3600元，公司每月按規定代繳其個人所得稅。

　　(1)2008年6月1日，公司與任職8年的李某解除了聘用合同，取得一次性補償金100000元(該公司所在地上年度職工平均工資為20000元)。李某認為，自己取得的上述補償金為補償性質的收入，不應該繳納個人所得稅。

　　(2)2008年6月8日，李某從外單位取得技術咨詢報酬50000元，將其中16000元通過國家機關捐贈給受災地區，李某應繳納的個人所得稅是5440元[(50000-16000)×(1-20%)×20%]。

　　(3)2008年6月1日～12月31日，將自有住房按市場價格出租給個人居住，月租金2000元。在不考慮其他稅費的情況下，李某認為應納的個人所得稅是1680元[(2000-800)×20%×7]。

　　(4)2008年8月，與一家證券交易所簽訂期限為6個月的勞務合同，合同約定李某每月為該交易所的股民講課四次，每次報酬1000元，李某認為每月應繳納個人所得稅為160元[(1000-800)×20%×4]。

　　問題：結合個人所得稅法的規定，分項指出李某計算的個人所得稅錯誤的原因，并計算出正確的應納稅額。

　　[解析](1)根據稅法規定，個人解除勞務合同取得一次性經濟補償金、如果在當地上年職工平均工資的三倍數額以內的部分，免征個人所得稅;如果是超過了三倍數額部分的，應視為一次取得數月的工資、薪金收入，允許在一空期限內平均計算。李某取得一次性經濟補償金是100000元，高于上年職工平均工資(20000元)的三倍，對于超過的部分，應計算繳納個人所得稅。

　　應繳納的個人所得稅={[(100000-20000×3)÷8-20000×15%-125}×8=2600元

　　(2)按照個人所得稅法的規定，個人取得勞務報酬，如果應納稅所得額超過了20000元但沒有超過50000元的，應對超過部分加征50%的稅款，所以李某計算中適用的稅率有誤;個人通過國家機關捐贈給受災地區個人所得稅稅前扣除不得超過應納稅所得額30%，李某稅前多扣除捐贈額。

　　扣除限額=50000×(1-20%)×30%=12000(元)，實際捐贈16000元，應按12000元在稅前扣除。

　　應繳納的個人所得稅=[50000×(1-20%)-12000]×30%-2000=6400(元)

　　(3)按照規定個人按照市場價格出租的居住用房，應按10%計算個人所得稅。

　　應繳納的個人所得稅=(2000-800)×10%×7=840元

　　(4)李某計算有誤。個人取得的勞務報酬，如果屬于同一事項連續取得的收入應以1個月內取得的收入為1次計算應納的個人所得稅。

　　每月應納的個人所得稅=1000×4×(1-20%)×20%=640元

　　2.某擬上市公司為了穩定隊伍，2008年度在綜合考慮相關人員的工作年限、職稱、職務及能力等因素后，出臺了如下三項激勵措施：

　　1.給在公司工作五年以上的員工辦理補充養老保險、補充醫療保險;

　　2.根據出資多少，給原出資的股東各購置面積不等的住宅一套，并將產權辦到其本人名下;給非股東的副總經理以上員工，各購置一輛小轎車，并將產權辦到其個人名下;

　　3.對在公司工作十年以上的員工給予一定份額的股票期權，承諾在公司股票正式上市流通日，由公司以每股高出當日開盤價2元的價格回購。

　　問題：上述各項激勵措施涉及的企業所得稅和個人所得稅分別應如何處理?

　　[解析](1)為員工繳納補充養老保險、補充醫療保險：企業所得稅：在國務院財政、稅務主管部門規定的范圍和標準內，準予扣除;超過部分，不允許扣除。個人所得稅：并入相關人員當月的“工資薪金所得”按規定代扣其個人所得稅。

　　(2)為股東購置住宅企業所得稅：視為對股東的紅利分配，不允許在稅前扣除;個人所得稅：按“利息、股息、紅利所得”代扣個人所得稅;為副總以上員工購置轎車企業所得稅：視同發放工資薪金，合理的允許稅前扣除;個人所得稅：視同發放工資薪金，并人相關人員當月的“工資薪金所得”按規定代扣其個人所得稅;

　　(3)給員工的股票期權企業所得稅：視同發放工資薪金，合理的允許稅前扣除;個人所得稅：按工資薪金所得單獨計算應代扣的個人所得稅，可以分攤為12個月進行計算，即代扣相關人員的個人所得稅=(實際取得的所得÷12×適用稅率-速算扣除數)×12。

　　3.增值稅般納稅人丟失外購貨物取得的增值稅專用發票，有下列三種情況：

　　1.同時丟失已開具專用發票的發票聯和抵扣聯;

　　2.只丟失已開具專用發票的抵扣聯;

　　3.只丟失已開具專用發票的發票聯。

　　問題：針對上述蘭種情況，如何處理才能符合增值稅進項稅額的抵扣規定。

　　[解析]1.一般納稅人丟失已開具專用發票的發票聯和抵扣聯，如果丟失前已認證相符的，購買方憑銷售方提供的相應專用發票記賬聯復印件及銷售方所在地主管稅務機關出具的《丟失增值稅專用發票已報稅證明單》，經購買方主管稅務機審核同意后，可作為增值稅進項稅額的抵扣憑證;如果丟失前未認證的，購買方憑銷售方方所在地主管稅務機關出具的《丟失增值稅專用發票已報稅證明單》，經購買方主管稅務機關審核同意后，可作為增值稅進項稅額的抵扣憑證。

　　2.一般納稅人丟失已開具專用發票的抵扣聯，如果丟失前已認證相符的，可使用專用發票發票聯復印件留存備查;如果丟失前未認證的，可使用專用發票發票聯到主管稅務機關認證，專用發票發票聯復印件留存備查。

　　3.一般納稅人丟失已開具專用發票的發票聯，可將專用發票抵扣聯作為記賬憑證，專用發票抵扣聯復印件留存備查。提供的相應專用發票記賬聯復印件到主管稅務機關進行認證，認證相符的憑該專用發票記賬聯復印件及銷售

　　4.某注冊稅務師2008年2月對企業2007年的納稅情況進行審核，發現企業12月份將福利部門領用的材料成本20000元計入生產成本中，由于企業生產產品成本已經進行了部分結轉和銷售，所以無法按照審核發現的20000元直接作為錯賬調整金額。2007年底企業的在產品相關成本科目余額是100000元，完工產品相關成本科目余額500000元，當期的已銷售產品成本是400000元，假設該企業已經結賬。

　　問題：

　　1.按“比例分攤法”計算錯賬調樁金額在相關環節分攤的分配率、分攤數額。

　　2.作出跨年度賬務調整分錄。

　　[解析]1.分配率計算：分攤率=多計生產成本數額/(期末在產品結存成本+期末產成品結存成本+本期銷售產品成本)=20000÷(100000+500000+400000)×100%=2%(元)

　　2.計算各環節的分攤數額：

　　在產品應分攤數額=100000×2%=2000(元)

　　在成品應分攤數額=500000×2%=10000(元)

　　12月銷售產品成本應分攤數額=400000×2%=8000(元)

　　3.調整相關賬戶：

　　借：應付職下薪酬23400

　　貸：生產成本2000

　　庫存商品10000

　　以前年度損益調整8000

　　應交稅費—應交增值稅(進項稅額轉出)3400

　　5.某化妝品生產企業2008年打算將購進的100萬元的化妝品原材料加工成化妝品銷售。據測算若自行生產需花費的人工費及分攤費用為50萬元，而如果委托另一長期合作的企業加工生產，對方收取的加工費用也為50萬元，此兩種生產方式生產出的產品對外銷售價均為260萬元。

　　問題：

　　假定成本、費用、產品品質等要件都相同，且不考慮生產和委托加工期間費用，分別計算兩種生產方式下應繳納的消費稅、企業利潤，并指出兩種生產方式的優劣。(提示：消費稅稅率為30%)

　　[解析]1.委托情況下：

　　消費稅組成計稅價格=(100+500)/(1-30%)=214.28(萬元)

　　應繳消費稅=214.28×30%=64.28(萬元)

　　在不考慮其他期間費用的情況下，所產生的利潤為260-100-50-64.28=45.72(萬元)

　　在自行生產的情況下：

　　應繳消費稅為260×30%=78(萬元)

　　在不考慮其他期間費用的情況下，所產生的利潤為260-100-50-78=32(萬元)

　　委托加工方式優于自行生產方式。

　　四、綜合分析題

　　1.W公司為增值稅一般納稅人，除農產品外，其余商品適用的增值稅稅率為17%。商品銷售價格除特別注明外均為不含稅價格，銷售實現時結轉成本。2009年2月，W公司銷售商品的情況如下：

　　1.2月1日，收到A公司來函，要求對2009年1月15日所購商品在價格上給予10%的折讓(W公司在該批商品售出時確認銷售收入200萬元，已開具發票未收款)。經查核，該批商品外觀存在質量問題。W公司同意了B公司提出的折讓要求。當日收到A公司交來的稅務機關開具的《開具紅字增值稅專用發票通知單》，并開具了紅字增值稅專用發票。

　　2.2月6日與B公司簽訂預收貨款銷售合同，銷售商品一批，銷售價格為100萬元。合同約定，B公司應當于2月6日支付預付款50萬元;W公司應于2月6日按全額開具給B公司增值稅專用發票，貨物應于3月20日發出。2月6日W公司按合同規定開具了發票注明：價款100萬元，稅款17萬元，并將預收款存入銀行。該批商品的實際成本80萬元。

　　3.2月15日，向C公司銷售商品一批，增值稅專用發票注明銷售價格300萬元，增值稅額51萬元。提貨單和增值稅專用發票已交C公司，2月16日收到C公司的貨款并存入銀行口該批商品的實際成本為225萬元。

　　4.2月直接銷售商品給消費者個人，收取含稅價款585萬元，貨款存入銀行。商品的實際成本為35萬元。

　　5.2月16日從D公司購入不需要安裝的生產用設備一臺，取得增值稅專用發票注明價款50萬元，增值稅8.5萬元。運輸公司開具的運費發票注明運費5萬元，裝卸費1萬元。

　　6.2月18日從F公司購進商品，合同規定，不含稅銷售額200萬元，取得F公司開具的增值稅專用發票;貨物由C公司負責運輸，運費由W公司負擔，G公司收取運輸費用10萬元，裝卸費2萬元，開具運費發票。貨物已驗收入庫，運費通過銀行付訖，貨款尚未支付。

　　7.2月20日從農場購進免稅農產品，收購憑證上注明支付貨款20萬元。將收購農產品的50%用于職工福利消費，50%捐贈給受災企業，假設成本利潤率為10%。

　　8.其他資料：當月期初增值稅留抵稅額為30萬元。

　　問題：

　　1.根據上述資料，編制W公司2月份發生的經濟業務的會計分錄。

　　2.分別計算百公司2月份應繳納增值稅的銷項稅額、進項稅額和應繳增值稅額。

　　[解析]

　　(1)會計分錄

　　①借：應收賬款234000

　　貸：主營業務收入200000

　　應交稅費―應交增值稅(銷項稅額)34000

　　②借：銀行存款500000

　　貸：預收賬款330000

　　應交稅費―應交增值稅(銷項稅額)170000

　　③借：銀行存款3510000

　　貸：主營業務收入3000000

　　應交稅費―應交增值稅(銷項稅額)510000

　　借：主營業務成本2250000

　　貸：庫存商品2250000

　　④借：銀行存款585000

　　貸：主營業務收入500000

　　應交稅費―應交增值稅(銷項稅額)85000

　　借：主營業務成本350000

　　貸：庫存商品350000

　　⑤借：固定資產556500

　　應交稅費―應交增值稅(進項稅額)88500

　　(即：8.5+5×7%=8.85萬元)

　　貸：銀行存款645000

　　⑥借：庫存商品2113000

　　應交稅費―應交增值稅(進項稅額)347000

　　(即：200×17%+10×7%=34.7(萬元))

　　貸：應付賬款2340000

　　銀行存款120000

　　⑦第7筆業務進項稅額=20×50%×13%=1.3(萬元)

　　第7筆業務銷項稅額10×(1-13%)×(1+10%)×13%=1.2441(萬元)

　　借：庫存商品187000

　　應交稅費―應交增值稅(進項稅額)13000

　　貸：銀行存款200000

　　借：營業外支出101300

　　應付職工薪酬100000

　　貸：應交稅費―應交增值稅(銷項稅額)12441

　　庫存商品188859

　　(2)當月增值稅銷項稅額為17+51+8.5+1.24-3.4=74.34(萬元)

　　當月增值稅進項稅額為8.85+34.7+1.3=44.85(萬元)

　　應當繳納增值稅為74.34-44.85-30=-0.51(萬元)

　　當月無需繳納，期末留抵稅額為5100元。

　　2.某稅務師事務所受托對某服裝生產企業2008年度企業所得稅匯算清繳鑒證。該企業系全部由自然人出資的有限責任公司，主營各式服裝的生產和銷售;經營地址為某市城區。2008年12月編制的年受幣潤表如下：

　　利潤表

　　2008年12月單位：元

　　注冊稅務師對該企業2008年度有關賬戶明細記錄及相關資料進行審核，發現如下情況：

　　1.“營業費用”中有廣告費和宜傳費2500000元;市內銷售分公司2008年度房租費200000元;樣品費600000元，其余為銷售部門人員工資獎金及辦公費用。其中樣品為領用的本公司生產的各種款式的服裝(注;增值稅不視同銷售)，經審核生產成本合計為600000元，同類不含稅銷售價格為800000元，會計分錄為：

　　借：營業費用600000元

　　貸：庫存商品600000元

　　2.“管理費用”中有業務招待費1200000元;允許扣除的勞動保護費150000元;繳納印花稅、房產稅和土地使用稅等稅金180000元;其余為管理人員工資、日常辦公費用和繳納職工養老保險等。其中勞動保護費中有一部分是給車間生產工人發放的自產工作服，經審核生產成本為120000元，同類不含稅銷售價格為160000元，會計分錄為：

　　借：管理費用120000元

　　貸：庫存商品120000元

　　3.“財務費用”全部為向銀行貸款發生的利息支出和有關結算費用。經審核部分貸款資金用于新生產車間的建造，其相應的利息為160000元。新生產車間已于搶月份投入使用。

　　4.“投資收益”由兩部分組成，一是被投資的甲公司董事會決定分配的利潤360000元;二是將原持有乙聯營廠的股權轉讓增值500000元。經審核，甲公司的投資分利款當年并未收到;原對乙聯營廠以貨幣資金投資700000元，擁有30%股份，2008年6月以1200000元轉讓，轉讓時乙聯營廠財務報表顯示未分配利潤和盈余公積合計1000000元。

　　5.“營業外收入”為生產過程中的邊角布料銷售，未開發票收取現金的收入，會計分錄為：

　　借：現金80000元

　　貸：營業外收入80000元

　　6.“營業外支出”由四部分內容構成，一是通過當地“希望工程”辦公室捐建希望小學1000000元;二是因違反勞動法有關規定，被勞務部門處以罰款180000元;三是訂購的批布料因國外訂單取消而不再購進，預付的定金140000元抵付供貨方索取的違約金;四是計提固定資產減值準備250000元。

　　7.“應付職工薪酬”賬戶各明細欄目反映，支付給職工的工資總額合計2000000元(人均月工資2500元);發生職工福利費合計400000元;發生職工教育經費80000元;撥繳工會經費24000元已取得相關工會撥繳款收據，同時又另行列支工會活動費40000元。經審核企業使用12名殘疾人員，支付其工資總額合計190000元。

　　8.“其他應收款”除備用金等短期借款外，其中有一筆發生在2008年4月的股東張某借款250000元尚未歸還，經審核董事會會議記錄，為張某因購置住房資金不夠向公司的借款。

　　假定其他的業務企業處理正確，且與納稅無關。假定其他的業務企業處理正確，且與納稅無關。

　　問題：

　　1.根據納稅人的資料和注冊稅務師審核發現的問題，指出影響企業所得稅的事項及應如何作納稅調整。

　　2.計算該企業當年的應納稅所得額、應納企業所得稅額及應補(退)的企業所得稅額。

　　3.計算審核發現的其他應補(退)稅額。

　　表1 工資、薪金所得適用稅率表

　　表2 勞動報酬所得適用稅率表

　　[解析](一)影響企業所得稅的事項及納稅調整

　　1.自產貨物用作樣品，應視同銷售繳納企業所得稅，應以同類銷售價確定為應稅收入，扣除產品成本，應納稅調整增加200000元(800000-600000)。(廣告費和業務宜傳費未超過稅法扣除標準，允許全額稅前扣除[58000000+800000+80000÷(1+17%)]×15%=5830256.4元>2500000元。實際發生的房租費也允許稅前扣除)

　　2.業務招待費超過稅法規定的標準，超過部分不允許稅前扣除;應納稅調整增加為905658.12元。

　　(稅法允許扣除標準：[58000000+800000+80000÷(1+17%)]×5‰=294341.88(元)

　　超過標準部分：1200000-294341.88=905658.12(元)

　　(自產貨物用作勞動保護支出，屬內部處置，不作視同銷售，所發生支出允許稅前扣除;其他支出都允許稅前扣除)

　　3.用于建造新生產車間的貸款利息支出，屬于資本性支出(應通過折舊方式扣除，當年度尚未計提折舊)，應納稅調整增加160000元。

　　4.投資方已作出利潤分配的投資分利，屬于當年收益;分得的投資收益可以免征企業所得稅，應作納稅調整減少360000元。(股權轉讓所得屬于財產轉讓所得，應按規定計算繳納企業所得稅)

　　5.邊角布料銷售(應作為其他業務收入，可以作為計算業務招待費、廣告費和業務育傳費的計算基數)，應按規定計提增值稅銷項稅額(應補增值稅：80000÷(1+17%)×17%=11623.93(元);應補城市維護建設稅：11623.93×7%=813.68(元);應補教育費附加;11623.93×3%=348.72(元))。因補繳增值稅及附加，應納稅調整減少：12786.33元(11623.93+813.68+348.72)。

　　6.公益性捐贈超過規定標準，超過部分不允許稅前扣除;應納稅調整增加為388334.36元。

　　稅法允許扣除標準：(950000+160000-12786.33)×12%=611665.64(元);

　　超過標準部分：1000000-611665.64=388334.36(元);

　　違反勞動法規的罰款不允許稅前扣除，應納稅調整增加180000元(違約金允許稅前扣除);

　　計提的固定資產減值準備金，不允許稅前扣除，應作納稅調整增加為250000元。

　　7.發生的職下福利費超過稅法規定標準，超過部分不允許稅前扣除;

　　應納稅調整增加為120000元。

　　稅法允許扣除標準：2000000×14%=250000(元);

　　超過標準部分：400000-280000=120000(元)

　　發生的職工教育經費超過稅前規定標準，超過部分不允許稅前扣除;

　　應納稅調整增加為30000元。

　　稅法允許扣除標準：2000000×25%=50000(元);