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2016年高級會計師《案例分析》精選試題及答案
案例分析題一
飛達公司是一家汽車生產(chǎn)經(jīng)營企業(yè)，經(jīng)過多年的建設(shè)與發(fā)展，在汽車、摩托車、汽車發(fā)動機、變速器、汽車電子電氣及汽車零部件方面都取得了輝煌業(yè)績。2010年開始，為實現(xiàn)跨越式發(fā)展，飛達公司實施了以下并購：
(1)2010年6月30日，飛達公司與和其無關(guān)聯(lián)關(guān)系的河谷集團公司簽訂協(xié)議，以60 000萬元購入河谷集團下屬全資子公司廣元公司60%的有表決權(quán)股份。根據(jù)協(xié)議，并購?fù)瓿珊箫w達公司有權(quán)決定廣元公司的財務(wù)和經(jīng)營決策。
6月30日，廣元公司凈資產(chǎn)的賬面價值為75 000萬元，可辨認凈資產(chǎn)公允價值為80 000萬元。8月1日，飛達公司向河谷集團支付了60 000萬元。8月31日，飛達公司辦理完畢股權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)。廣元公司當日的凈資產(chǎn)賬面價值為80 000萬元，可辨認凈資產(chǎn)公允價值為82 000萬元，此外，飛達公司為本次收購發(fā)生審計、法律服務(wù)、咨詢等費用1 000萬元。
(2)為擴大汽車零部件業(yè)務(wù)規(guī)模，飛達公司擬收購以發(fā)動機配件為主要產(chǎn)品的速爾公司。2010年9月1日，飛達公司支付60 000萬元的對價購入速爾公司70%的有表決權(quán)股份，取得實質(zhì)控制權(quán)，速爾公司當日凈資產(chǎn)賬面價值為90 000萬元，可辨認凈資產(chǎn)公允價值為100 000萬元。在合并前飛達公司與速爾公司無關(guān)聯(lián)關(guān)系。
(3)2011年2月1日，飛達公司以銀行存款4 000萬元從無關(guān)聯(lián)關(guān)系的藝龍公司原股東處購入藝龍公司20%的有表決權(quán)股份。當日，藝龍公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為18 000萬元。藝龍公司是一家鋼鐵生產(chǎn)企業(yè)，主營汽車大梁鋼、汽車結(jié)構(gòu)鋼、汽車零部件鋼、汽車車輪鋼等汽車用鋼材。投資完成后，飛達公司能夠?qū)λ圐埞緦嵤┲卮笥绊懀瑥亩@得原材料價格優(yōu)勢。
2011年8月1日，飛達公司以銀行存款10 000萬元從藝龍公司原股東處再次購入藝龍公司40%的有表決權(quán)股份，另發(fā)生審計、法律服務(wù)、咨詢等費用1 500萬元。至此，飛達公司持有藝龍公司60%的有表決權(quán)股份，控制了藝龍公司。該日，飛達公司之前持有的藝龍公司20%的有表決權(quán)股份的公允價值為4 400萬元，藝龍公司可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為22 000元。
(4)2012年2月1日，飛達公司向其母公司定向增發(fā)10 000萬股普通股(每股面值1 元，市價為4元)對其全資子公司歌正公司進行吸收合并，合并后，歌正公司喪失法人資格。當日，歌正公司可辨認凈資產(chǎn)的賬面價值為50 000萬元，公允價值為58 000萬元。
假定不考慮其他因素。
要求：
1.根據(jù)資料(1)、(4)，分別指出這兩次合并屬于同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并，并簡要說明理由，同時指出合并日(或購買曰)。
2.根據(jù)資料(1)、(2)、(4)，計算飛達公司在合并日(或購買日)應(yīng)確定的長期股權(quán)投資金額;簡要說明支付的價款(或享有被投資企業(yè)可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額)與長期股權(quán)投資金額之間差額的會計處理方法;簡要說明飛達公司支付的審計、法律服務(wù)、咨詢等費用的會計處理方法。
3.根據(jù)資料(3)，計算飛達公司在合并日(或購買日)個別報表上長期股權(quán)投資的賬面價值(假設(shè)藝龍公司在2011年2月1日至2011年8月1日之間未產(chǎn)生凈利潤)，計算飛達公司因該事項應(yīng)在合并報表上確認的合并成本和商譽金額。
【分析提示】
1.(1)飛達公司購入廣元公司股份屬于非同一控制下的企業(yè)合并。
理由：飛達公司與廣元公司的母公司河谷集團無關(guān)聯(lián)關(guān)系。
購買日：2010年8月31日。
(2)飛達公司購入歌正公司股份屬于同一控制下的企業(yè)合并。
理由：飛達公司向其母公司收購的歌正公司，說明并購前歌正公司與飛達公司被同一母公司控制。
合并日：2012年2月1日。
2.事項(1)，飛達公司在購買日應(yīng)確認的長期股權(quán)投資金額為60 000萬元。
長期股權(quán)投資金額60 000萬元與享有被投資企業(yè)可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額49 200 萬元(82 000×60%)之間差額10 800萬元，應(yīng)該在合并資產(chǎn)負債表上確認為商譽。
飛達公司為本次收購發(fā)生審計、法律服務(wù)、咨詢等費用1 000萬元應(yīng)計入當期損益(管理費用)。
事項(2)，飛達公司在購買日應(yīng)確定的長期股權(quán)投資金額為60 000萬元。
長期股權(quán)投資金額60 000萬元與享有被投資企業(yè)可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額70 000 萬元(100 000×70%)之間差額-10 000萬元，應(yīng)該在合并利潤表上確認為當期損益(營業(yè)外收入)。
事項(4)，飛達公司在合并日應(yīng)確定的長期股權(quán)投資金額為50 000萬元。
所發(fā)行股份面值10 000萬元與長期股權(quán)投資金額50 000萬元之間差額40 000萬元應(yīng)該調(diào)整資本公積，資本公積的余額不足沖減的，相應(yīng)調(diào)整盈余公積和未分配利潤。
3.飛達公司在合并日(或購買日)個別報表上長期股權(quán)投資的賬面價值為14 000 (4 000+10 000)萬元。
飛達公司因該事項應(yīng)在合并報表上確認的合并成本為14 400(4 400+10 000)萬元。
飛達公司因該事項應(yīng)在合并報表上確認的商譽為1 200(14 400-22 000×60%) 萬元。
案例分析題二
中天集團股份公司為一家國有控股的股份公司，中天集團股份公司擁有甲公司、乙公司、丙公司、和丁公司四家境內(nèi)上市子公司。2012年中天集團股份公司為了提高公司的業(yè)績，留住高級管理人才和吸引更多的有志才俊為公司服務(wù)，決定對甲乙丙丁四個上市子公司的管理層進行股權(quán)激勵。
資料一：
甲公司國家控股比例為45%，但公司的主要決策由中天集團股份公司控制。甲公司 2010年被注冊會計師出具了保留意見的審計報告。董事會成員共10人，其中，外部董事 3人(均來自中天集團股份公司公司)、獨立董事3人，薪酬委員會3人中1人為甲公司副總經(jīng)理(執(zhí)行董事)。中天集團股份公司的主要業(yè)務(wù)都集中于甲上市公司。激勵方案規(guī)定，甲公司將利用資金回購部分股票，如果三年內(nèi)甲公司凈資產(chǎn)收益率都達到10%以上，甲公司將向上述激勵對象授予回購的股票。
資料二 ：
乙上市公司實施的股權(quán)激勵計劃，初步確定的股權(quán)激勵對象包括：張某，乙公司總經(jīng)理;趙某，乙公司監(jiān)事會主席;夏某，乙公司外部董事;李某，乙公司獨立董事;王某，乙公司核心技術(shù)人員;劉某，中天集團股份公司副總經(jīng)理，同時兼任乙上市公司董事長;潘某，持有乙上市公司15%股權(quán)。
資料三：
丙上市公司擬實施股權(quán)激勵方案，該公司公開市場總股本為10億股。具體的股權(quán)激勵方案包括：第一，從公開市場回購公司股票共6 000萬股并分批發(fā)放給高管團隊。第二，中天集團股份公司決定如果丙公司高管能夠?qū)崿F(xiàn)股權(quán)激勵方案中的業(yè)績條件，則將轉(zhuǎn)讓500萬股丙公司股票給其高管團隊。丙公司已經(jīng)在以前年度首次向高管團隊提供了總量達5 000萬股的股票。公司董事長宋某在兩次獲得股權(quán)激勵后將累計持有2 000萬股的公司股票。
資料四：
丁上市公司實施股權(quán)激勵計劃方案是中天集團股份公司為丁上市公司管理層提供總價值為1 000萬元的激勵組合，其中，支付給丁上市公司高管團隊的中天集團股份公司自身股票150萬股，已知中天集團股份公司的股票此時公允價值為4元/股;應(yīng)支付給丁上市公司高管現(xiàn)金400萬元。上述激勵方案可以立即行權(quán)。
要求：
1.根據(jù)資料一分析該公司是否符合實施股權(quán)激勵方案的條件以及股權(quán)激勵方案的種類。
2.根據(jù)資料二判斷并說明可以確定能夠成為股權(quán)激勵對象的有哪些;不允許作為股權(quán)激勵對象的有哪些?并說明理由。
3.根據(jù)資料三分析丙公司的股權(quán)激勵方案是否符合相關(guān)規(guī)定并解釋理由。
4.(1)根據(jù)資料四分析中天集團股份公司和丁公司應(yīng)如何進行賬務(wù)處理;
(2)若中天集團股份公司直接將其持有的丁上市公司股票共計公允價值400萬元，支付給丁上市公司高管，作為股權(quán)激勵，試分析丁上市公司的賬務(wù)處理。
【分析提示】
1.(1)甲公司屬于國有控股上市公司，盡管2010年甲公司被審計師出具保留意見審計報告，由于不屬于最近一個會計年度，而且也并非否定意見和無法表示意見，并不影響公司實施股權(quán)激勵。初步判斷還可以看出，董事會中外部董事比重是60%，但由于該控股公司主要業(yè)務(wù)都集中于上市公司，因此控股股東委派的董事不屬于外部董事，故該公司違反了國有境內(nèi)公司實施股權(quán)激勵方案的規(guī)定：外部董事占董事會成員半數(shù)以上。此外，該公司薪酬委員會中有1名執(zhí)行董事，也不符合所有薪酬委員會成員都必須是外部董事的規(guī)定。
(2)甲公司采用的是業(yè)績股票的激勵模式，在符合一定業(yè)績的條件下授予公司股票。
2.(1)可以確定成為股權(quán)激勵對象的有乙公司總經(jīng)理張某、公司核心技術(shù)人員王某。
理由：總經(jīng)理是高級管理人員，核心技術(shù)人員是公司最重要的人力資源，公司高級管理人員和核心技術(shù)人員都是股權(quán)激勵的對象。
(2)不允許作為股權(quán)激勵對象的有公司監(jiān)事會主席趙某、公司獨立董事李某和持有上市公司15%股權(quán)的潘某。
理由：由于乙公司是國有控股公司，按規(guī)定監(jiān)事不應(yīng)作為股權(quán)激勵對象;獨立董事代表中小股東起監(jiān)督和保護作用，不應(yīng)參與股權(quán)激勵;潘某持有股權(quán)比例過高，而持有5% 以上有表決權(quán)股份的人員，未經(jīng)股東大會批準，不得參與股權(quán)激勵計劃。
3.丙公司的股權(quán)激勵方案不符合相關(guān)規(guī)定。
理由：丙公司擬用于股權(quán)激勵的股票，回購總數(shù)額達到6 000萬股，違反了回購股票 總額不得高于股本總額5%的限制性條款;國有控股公司控股股東不得單方面轉(zhuǎn)讓股票，實施股權(quán)激勵;公司高管團隊兩次累計獲得股票數(shù)目達到1. 1億股，超過總股本的10%，因此不符合相關(guān)規(guī)定;而董事長宋某持股比例達到了 2%,超出了個人持股比例不得高于股本總額1%的規(guī)定。
4.(1)兩家公司的賬務(wù)處理如下：
中天集團股份公司會計處理：中天集團股份公司是丁上市公司(接受服務(wù)企業(yè))的投資者，其對丁上市公司的各項激勵支出應(yīng)該按照公允價值確認為對丁上市公司的長期股權(quán) 投資，同時確認相應(yīng)的權(quán)益或負債。
【參考分錄】
借：長期股權(quán)投資 1000
貸：股本 150
資本公積 450
其他應(yīng)付款 400
丁上市公司會計處理：盡管丁上市公司沒有結(jié)算義務(wù)，但畢竟高管服務(wù)對象是丁上市公司，因此丁上市公司仍需將其作為權(quán)益結(jié)算股份支付處理。
【參考分錄】
借：管理費用 1000
貸：資本公積 1000
(2)丁上市公司賬務(wù)處理：
丁上市公司沒有結(jié)算義務(wù)，但仍需要確認相關(guān)的費用，作為權(quán)益結(jié)算股份支付處理。
【參考分錄】
借：管理費用 400
貸：資本公積 400
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