2016年高級會計師《案例分析》精選試題及答案
案例分析題一
飛達公司是一家汽車生產經營企業，經過多年的建設與發展，在汽車、摩托車、汽車發動機、變速器、汽車電子電氣及汽車零部件方面都取得了輝煌業績。2010年開始，為實現跨越式發展，飛達公司實施了以下并購：
(1)2010年6月30日，飛達公司與和其無關聯關系的河谷集團公司簽訂協議，以60 000萬元購入河谷集團下屬全資子公司廣元公司60%的有表決權股份。根據協議，并購完成后飛達公司有權決定廣元公司的財務和經營決策。
6月30日，廣元公司凈資產的賬面價值為75 000萬元，可辨認凈資產公允價值為80 000萬元。8月1日，飛達公司向河谷集團支付了60 000萬元。8月31日，飛達公司辦理完畢股權轉讓手續。廣元公司當日的凈資產賬面價值為80 000萬元，可辨認凈資產公允價值為82 000萬元，此外，飛達公司為本次收購發生審計、法律服務、咨詢等費用1 000萬元。
(2)為擴大汽車零部件業務規模，飛達公司擬收購以發動機配件為主要產品的速爾公司。2010年9月1日，飛達公司支付60 000萬元的對價購入速爾公司70%的有表決權股份，取得實質控制權，速爾公司當日凈資產賬面價值為90 000萬元，可辨認凈資產公允價值為100 000萬元。在合并前飛達公司與速爾公司無關聯關系。
(3)2011年2月1日，飛達公司以銀行存款4 000萬元從無關聯關系的藝龍公司原股東處購入藝龍公司20%的有表決權股份。當日，藝龍公司可辨認凈資產的公允價值為18 000萬元。藝龍公司是一家鋼鐵生產企業，主營汽車大梁鋼、汽車結構鋼、汽車零部件鋼、汽車車輪鋼等汽車用鋼材。投資完成后，飛達公司能夠對藝龍公司實施重大影響，從而獲得原材料價格優勢。
2011年8月1日，飛達公司以銀行存款10 000萬元從藝龍公司原股東處再次購入藝龍公司40%的有表決權股份，另發生審計、法律服務、咨詢等費用1 500萬元。至此，飛達公司持有藝龍公司60%的有表決權股份，控制了藝龍公司。該日，飛達公司之前持有的藝龍公司20%的有表決權股份的公允價值為4 400萬元，藝龍公司可辨認凈資產的公允價值為22 000元。
(4)2012年2月1日，飛達公司向其母公司定向增發10 000萬股普通股(每股面值1 元，市價為4元)對其全資子公司歌正公司進行吸收合并，合并后，歌正公司喪失法人資格。當日，歌正公司可辨認凈資產的賬面價值為50 000萬元，公允價值為58 000萬元。
假定不考慮其他因素。
要求：
1.根據資料(1)、(4)，分別指出這兩次合并屬于同一控制下的企業合并還是非同一控制下的企業合并，并簡要說明理由，同時指出合并日(或購買曰)。
2.根據資料(1)、(2)、(4)，計算飛達公司在合并日(或購買日)應確定的長期股權投資金額;簡要說明支付的價款(或享有被投資企業可辨認凈資產公允價值的份額)與長期股權投資金額之間差額的會計處理方法;簡要說明飛達公司支付的審計、法律服務、咨詢等費用的會計處理方法。
3.根據資料(3)，計算飛達公司在合并日(或購買日)個別報表上長期股權投資的賬面價值(假設藝龍公司在2011年2月1日至2011年8月1日之間未產生凈利潤)，計算飛達公司因該事項應在合并報表上確認的合并成本和商譽金額。
【分析提示】
1.(1)飛達公司購入廣元公司股份屬于非同一控制下的企業合并。
理由：飛達公司與廣元公司的母公司河谷集團無關聯關系。
購買日：2010年8月31日。
(2)飛達公司購入歌正公司股份屬于同一控制下的企業合并。
理由：飛達公司向其母公司收購的歌正公司，說明并購前歌正公司與飛達公司被同一母公司控制。
合并日：2012年2月1日。
2.事項(1)，飛達公司在購買日應確認的長期股權投資金額為60 000萬元。
長期股權投資金額60 000萬元與享有被投資企業可辨認凈資產公允價值的份額49 200 萬元(82 000×60%)之間差額10 800萬元，應該在合并資產負債表上確認為商譽。
飛達公司為本次收購發生審計、法律服務、咨詢等費用1 000萬元應計入當期損益(管理費用)。
事項(2)，飛達公司在購買日應確定的長期股權投資金額為60 000萬元。
長期股權投資金額60 000萬元與享有被投資企業可辨認凈資產公允價值的份額70 000 萬元(100 000×70%)之間差額-10 000萬元，應該在合并利潤表上確認為當期損益(營業外收入)。
事項(4)，飛達公司在合并日應確定的長期股權投資金額為50 000萬元。
所發行股份面值10 000萬元與長期股權投資金額50 000萬元之間差額40 000萬元應該調整資本公積，資本公積的余額不足沖減的，相應調整盈余公積和未分配利潤。
3.飛達公司在合并日(或購買日)個別報表上長期股權投資的賬面價值為14 000 (4 000+10 000)萬元。
飛達公司因該事項應在合并報表上確認的合并成本為14 400(4 400+10 000)萬元。
飛達公司因該事項應在合并報表上確認的商譽為1 200(14 400-22 000×60%) 萬元。
案例分析題二
中天集團股份公司為一家國有控股的股份公司，中天集團股份公司擁有甲公司、乙公司、丙公司、和丁公司四家境內上市子公司。2012年中天集團股份公司為了提高公司的業績，留住高級管理人才和吸引更多的有志才俊為公司服務，決定對甲乙丙丁四個上市子公司的管理層進行股權激勵。
資料一：
甲公司國家控股比例為45%，但公司的主要決策由中天集團股份公司控制。甲公司 2010年被注冊會計師出具了保留意見的審計報告。董事會成員共10人，其中，外部董事 3人(均來自中天集團股份公司公司)、獨立董事3人，薪酬委員會3人中1人為甲公司副總經理(執行董事)。中天集團股份公司的主要業務都集中于甲上市公司。激勵方案規定，甲公司將利用資金回購部分股票，如果三年內甲公司凈資產收益率都達到10%以上，甲公司將向上述激勵對象授予回購的股票。
資料二 ：
乙上市公司實施的股權激勵計劃，初步確定的股權激勵對象包括：張某，乙公司總經理;趙某，乙公司監事會主席;夏某，乙公司外部董事;李某，乙公司獨立董事;王某，乙公司核心技術人員;劉某，中天集團股份公司副總經理，同時兼任乙上市公司董事長;潘某，持有乙上市公司15%股權。
資料三：
丙上市公司擬實施股權激勵方案，該公司公開市場總股本為10億股。具體的股權激勵方案包括：第一，從公開市場回購公司股票共6 000萬股并分批發放給高管團隊。第二，中天集團股份公司決定如果丙公司高管能夠實現股權激勵方案中的業績條件，則將轉讓500萬股丙公司股票給其高管團隊。丙公司已經在以前年度首次向高管團隊提供了總量達5 000萬股的股票。公司董事長宋某在兩次獲得股權激勵后將累計持有2 000萬股的公司股票。
資料四：
丁上市公司實施股權激勵計劃方案是中天集團股份公司為丁上市公司管理層提供總價值為1 000萬元的激勵組合，其中，支付給丁上市公司高管團隊的中天集團股份公司自身股票150萬股，已知中天集團股份公司的股票此時公允價值為4元/股;應支付給丁上市公司高管現金400萬元。上述激勵方案可以立即行權。
要求：
1.根據資料一分析該公司是否符合實施股權激勵方案的條件以及股權激勵方案的種類。
2.根據資料二判斷并說明可以確定能夠成為股權激勵對象的有哪些;不允許作為股權激勵對象的有哪些?并說明理由。
3.根據資料三分析丙公司的股權激勵方案是否符合相關規定并解釋理由。
4.(1)根據資料四分析中天集團股份公司和丁公司應如何進行賬務處理;
(2)若中天集團股份公司直接將其持有的丁上市公司股票共計公允價值400萬元，支付給丁上市公司高管，作為股權激勵，試分析丁上市公司的賬務處理。
【分析提示】
1.(1)甲公司屬于國有控股上市公司，盡管2010年甲公司被審計師出具保留意見審計報告，由于不屬于最近一個會計年度，而且也并非否定意見和無法表示意見，并不影響公司實施股權激勵。初步判斷還可以看出，董事會中外部董事比重是60%，但由于該控股公司主要業務都集中于上市公司，因此控股股東委派的董事不屬于外部董事，故該公司違反了國有境內公司實施股權激勵方案的規定：外部董事占董事會成員半數以上。此外，該公司薪酬委員會中有1名執行董事，也不符合所有薪酬委員會成員都必須是外部董事的規定。
(2)甲公司采用的是業績股票的激勵模式，在符合一定業績的條件下授予公司股票。
2.(1)可以確定成為股權激勵對象的有乙公司總經理張某、公司核心技術人員王某。
理由：總經理是高級管理人員，核心技術人員是公司最重要的人力資源，公司高級管理人員和核心技術人員都是股權激勵的對象。
(2)不允許作為股權激勵對象的有公司監事會主席趙某、公司獨立董事李某和持有上市公司15%股權的潘某。
理由：由于乙公司是國有控股公司，按規定監事不應作為股權激勵對象;獨立董事代表中小股東起監督和保護作用，不應參與股權激勵;潘某持有股權比例過高，而持有5% 以上有表決權股份的人員，未經股東大會批準，不得參與股權激勵計劃。
3.丙公司的股權激勵方案不符合相關規定。
理由：丙公司擬用于股權激勵的股票，回購總數額達到6 000萬股，違反了回購股票 總額不得高于股本總額5%的限制性條款;國有控股公司控股股東不得單方面轉讓股票，實施股權激勵;公司高管團隊兩次累計獲得股票數目達到1. 1億股，超過總股本的10%，因此不符合相關規定;而董事長宋某持股比例達到了 2%,超出了個人持股比例不得高于股本總額1%的規定。
4.(1)兩家公司的賬務處理如下：
中天集團股份公司會計處理：中天集團股份公司是丁上市公司(接受服務企業)的投資者，其對丁上市公司的各項激勵支出應該按照公允價值確認為對丁上市公司的長期股權 投資，同時確認相應的權益或負債。
【參考分錄】
借：長期股權投資 1000
貸：股本 150
資本公積 450
其他應付款 400
丁上市公司會計處理：盡管丁上市公司沒有結算義務，但畢竟高管服務對象是丁上市公司，因此丁上市公司仍需將其作為權益結算股份支付處理。
【參考分錄】
借：管理費用 1000
貸：資本公積 1000
(2)丁上市公司賬務處理：
丁上市公司沒有結算義務，但仍需要確認相關的費用，作為權益結算股份支付處理。
【參考分錄】
借：管理費用 400
貸：資本公積 400
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