2015年高級會計師考試精選模擬試題及答案（六）
案例分析題一
甲公司為一家從事房地產開發的上市公司，20×8年與企業并購有關的情況如下：
(1)甲公司為取得B公司擁有的正在開發的X房地產項目，20×8年3月1日，以公允價值為15000萬元的非貨幣性資產作為對價購買了B公司35%有表決權股份;20×8年下半年，甲公司籌集到足夠資金，以現金20000萬元作為對價再次購買了B公司45%有表決權股份。
(2)甲公司為進入西北市場，20×8年6月30日，以現金2400萬元作為對價購買了C公司90%有表決權股份。C公司為20×8年4月1日新成立的公司，截止20×8年6月30日，C公司持有貨幣資金2600萬元，實收資本2000萬元，資本公積700萬元，未分配利潤—100萬元。
(3)甲公司20×7年持有D公司80%有表決權股份，基于對D公司市場發展前景的分析判斷，20×8年8月1日，甲公司以現金5000萬元作為對價向乙公司購買了D公司20%有表決權股份，從而使D公司變為其全資子公司。
假定本題中有關公司的所有者均按所持有表決權股份的比例參與被投資單位的財務和經營決策，不考慮其他情況。
要求：
根據企業會計準則規定，逐項分析、判斷甲公司20×8年上述并購是否形成企業合并?如不形成企業合并的，請簡要說明理由。
【分析與解釋】
1、 甲公司20×8年兩次合計收購B公司80%有表決權股份形成企業合并。
2、 甲公司20×8年收購C公司90%有表決權股份不形成企業合并。
理由：C公司在20×8年6月30日僅存在貨幣資金，不構成業務，不應作為企業合并處理。
3、 甲公司20×8年增持D公司20%有表決權股份不形成企業合并。
理由：D公司在甲公司20×8年收購其20%有表決權股份之前已經是甲公司的子公司，不應作為企業合并處理。
或：該股份購買前后未發生控制權的變化，不應作為企業合并處理.
案例分析題二
甲公司為一家非金融類上市公司。甲公司在編制20×8年年度財務報告時，內審部門就20×8年以下有關金融資產和金融負債的分類和會計處理提出異議：
(1)20×8年6月1日，甲公司購入乙上市公司首次公開發行的5%有表決權股份，該股份的限售期為12個月(20×8年6月1日至20×9年5月31日)。除規定具有限售期的股份外，乙上市公司其他流通股自首次公開發行之日上市交易。甲公司對乙上市公司不具有控制、共同控制或重大影響。甲公司將該項股票投資分類確認為長期股權投資，并采用成本法進行核算。
(2)20×8年7月1日，甲公司從上海證劵交易所購入丙公司20×8年1月1日發行的3年期債券50萬份。該債券面值總額為5000萬元，票面年利率為4.5%，于每年年初支付上一年度債券利息。甲公司購買丙公司債券合計支付了5122.5萬元(包括交易費用)。因沒有明確的意圖和能力將丙公司債券持有至到期，甲公司將該債券分類為可供出售金融資產。
(3)20×7年2月1日，甲公司從深圳證券交易所購入丁公司同日發行的5年期債券80萬份，該債券面值總額為8000萬元，票面年利率為5%，支付款項為8010萬元(包括交易費用)。甲公司準備持有至到期，并且有能力持有至到期，將其分類為持有至到期投資。
甲公司20×8年下半年資金周轉困難，遂于20×8年9月1日在深圳證券交易所出售了60萬份丁公司債券，出售所得價款扣除相關交易費用后的凈額為5800萬元。出售60萬份丁公司債券后，甲公司將所持剩余20萬份丁公司債券重分類為交易性金融資產。
(4)20×8年10月1日，甲公司將持有的戊公司債券(甲公司將其初始確認為可供出售金融資產)出售給庚公司，取得價款2500萬元已于當日收存銀行;同時，甲公司與庚公司簽訂協議，約定20×8年12月31日按2524萬元的價格回購該債券，該債券的初始確認金額為2400萬元，假定截至20×8年10月1日其公允價值一直未發生變動。當日，甲公司終止確認了該項目可供出售金融資產，并將收到的價款2500萬元與其賬面價值2400萬元之間的差額100萬元計入了當期損益(投資收益)。
(5)20×8年12月1日，甲公司發行了100萬張，面值為100元的可轉換公司債券，發行取得價款10000萬元。該可轉換公司債券期限為5年，票面年利率為4%。每年12月1日支付上年度利息，每100元面值債券可在發行之日起12個月后轉換為甲公司的10股普通股股票。二級市場上不附轉換權且其他條件與甲公司該債券相同的公司債券市場年利率為8%。甲公司將發行可轉換公司債券收到的10000萬元全額確認為應付債券，在20×8年年末按照實際利率確認利息費用。
要求：
1.根據資料(1)、(2)和(3)，逐項分析、判斷甲公司對相關金融資產的分類是否正確，并簡要說明理由。
2.根據資料(4)和(5)，逐項分析、判斷甲公司的會計處理是否正確，并簡要說明理由;如不正確，還應說明正確的會計處理。
【分析與解釋】
1、(1)甲公司持有乙上市公司股份的分類不正確。
理由：根據長期股權投資會計準則的規定，企業持有對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益性投資，應當作為長期股權投資。企業持有上市公司限售股權(不包括股權分置改革中取得的限售股權)如果對上市公司不具有控制、共同控制或重大影響的，應當按照金融工具確認和計量會計準則的規定，將該限售股權劃分為可供出售金融資產或以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(或交易性金融資產)。
(2)甲公司將所持丙公司債券分類為可供出售金融資產正確。
理由：可供出售金融資產是初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產，以及除劃分為持有至到期投資、貸款和應收款項、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產以外的金融資產。
或：符合可供出售金融資產定義。
(3)甲公司將所持丁公司債券剩余部分重分類為交易性金融資產不正確。
理由：根據金融工具確認和計量會計準則的規定，持有至到期投資部分出售或重分類的金額較大且不屬于例外情況，使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的，企業應當將該投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產。
2.(4)甲公司出售戊公司債券的會計處理不正確。
理由：根據金融資產轉移會計準則的規定，在附回購協議的金融資產出售中，轉出方將予回購的資產與售出的金融資產相同或實質上相同、回購價格固定或是原售價加上合理回報的，不應當終止確認所出售的金融資產。
或：不符合金融資產確認的條件。
企業應將收到的對價確認為一項金融負債(或負債)。
正確的會計處理：出售戊公司債券不應終止確認該項可供出售金融資產，應將收到的價款2500萬元確認為一項負債(或金融負債、其他應付款、短期借款)，并確認24萬元的利息費用(或財務費用)。
(5)甲公司發行可轉換公司債券的會計處理不正確。
理由：企業發行的可轉換公司債券包括負債和權益成份的，應當在初始確認時將負債成分和權益成份進行分拆，先確定負債成份的公允價值(或未來現金流量的折現值)并以此作為其初始確認金額，再按照該金融工具整體的發行價格扣除負債成份初始確認金額后的金額確定權益成份的初始確認金額。
正確會計處理：將該債券未來現金流量按照實際利率(或8%)的折現值確認為應付債券，并在20×8年末按實際利率確認利息費用;將發行所得價款10000萬元減去應付債券的初始確認金額后的余額確認為資本公積。
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