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2011注冊會計師考試《職業能力綜合測試二》真題答案及解析
一 、綜合題
1. 【正確答案】
1.針對傳統成本計算方法可能產生誤導決策的成本信息的缺點，簡要說明該缺點的主要產生原因。
答：(1)在傳統的成本計算方法下，制造費用通常按直接人工等產量基礎分配，但實際上許多制造費用項目不是產量的函數，而是與生產批次或其他變量存在因果關系。傳統方法全部按產量基礎分配制造費用，在某些情況下可以產生誤導決策的成本信息。作業成本法是針對這一個缺點而提出的。
(2)作業成本法是將間接成本和輔助費用更準確地分配到產品和服務的一種成本計算方法。按照作業成本法的觀念，企業的全部經營活動是由一系列相關的作業組成的，企業每進行一項作業都要耗用一定的資源，而產品則是由一系列的作業生產出來。產品成本是全部作業所消耗資源的總和，產品是消耗全部作業的成果。在計算產品成本時，首先按經營活動中發生的各項作業來歸集成本，計算出作業成本，然后再按各項作業成本與成本對象(產品或服務)之間的因果關系，將作業成本分配到成本對象，最終完成成本計算過程。
(3)在作業成本法下，直接成本可以直接計入有關產品，與傳統的成本計算方法無差異，只是直接成本的范圍比傳統成本計算的要大，凡是可以方便地追溯到產品的材料、人工和其他成本都可以直接歸屬于特定產品，盡量減少不準確的分配。不能追溯到產品的成本，則先追溯到有關作業或分配到有關作業，計算作業成本，然后再將作業成本分派到有關產品。
(4)作業成本法的獨到之處，在于它把資源的消耗首先追溯或分配到作業，然后使用不同層面和數量眾多的作業動因將作業成本分配到產品，這要比采用單一分配基礎的傳統成本法更能保證產品成本的準確性。
2.簡要說明與傳統成本計算方法相比作業成本法主要有哪些特點，指出作業成本法的優點和缺點，并簡要分析營銷總監王女士堅持要求會計部門提供按作業成本法計算的相關成本數據的主要原因。
答：(1)作業成本法的優點：
①可以獲得比傳統成本法更準確的產品和產品線成本。準確的成本信息可以提高經營決策的質量，包括定價、擴大生產規模、放棄產品線等經營決策。
②有助于改進成本控制。作業成本法提供了解產品作業過程的途徑，使管理人員明白成本是奴何發生的。從成本動因上改進成本控制，包括改進產品設計和生產流程等，可以消除非增值作業，提高增值作業的效率，有助于降低成本。
③為戰略管理提供信息支持。作業成本法與一些重要的戰略分析工具如價值鏈、成本領先戰略等概念一致，可以為其提供有用的信息支持。
(2)作業成本法的局限：
①開發和維護費用較高。作業成本法的成本動因較傳統的成本法多，即使利用計算機和數據庫技術，采用作業成本法仍然是一件成本很高的事情。
②作業成本法不符合對外財務報告的需要，若重新調整，不僅工作量大而且技術難度高，有可能出現混亂。
③確定成本動因比較困難。并不是所有的間接成本都和特定的成本動因相關聯。有時找不到動因或者幾個假設的動因與成本的相關程度都很低，或者取得動因的數據成本很高。
④不利于管理控制。作業成本系統的成本庫與企業的組織結構不一致，因此許多管理人員和會計人員持反對意見。
(3)營銷主管王女士堅決要求麒麟汽車的會計部門提供按作業成本法編制的資料。這是由于麒麟系列和家輪系列，以至整體的銷售和利潤均出現不合理情況，具體反映于銷售總量增加的同時，利潤總額卻下降，而且高產量產品(家輪系列)的價格已經很低，但競爭對手的價格更是出人意料的低。這些情況可能表明傳統的成本計算方法嚴重扭曲了兩個系列的成本，令公司作出錯誤的定價決策。因此，雖然采用作業成本法重新計算產品成本其工作量大而消耗的時間精力非常多，但王女士仍堅持，以求取得較為準確的成本資料，改善支持營銷決策的信息。
3.針對制造費用的主要構成內容，逐項簡要分析麒麟系列汽車和家輪系列汽車的傳統成本和作業成本出現較大差異的主要原因。
答：(1)麒麟汽車一向采用傳統的成本法計算麒麟系列和家輪系列的產品成本，間接制造費用是以直接人工工時作為分配基礎，因此，生產的數量越大，則人工工時越多，從而分配到的間接制造費用亦越大。麒麟系列的汽車每批為25輛，而家輪系列每批為100輛。由于這兩個系列的每月生產批次相若而兩系列汽車每輛耗用的直接人工工時亦大致相同，因此，采用傳統的成本法時家輪系列所分配到的間接制造費用大概為麒麟系列的4倍。
(2)然而，間接制造費用中，設備調整費用以及材料發放費用均是與批次直接相關，由于兩個系列的汽車制造批次大致相同，其所耗用的設備調整費用及材料發放費用本應大致相同。傳統成本法采用直接人工工時為分配基礎導致家輪系列獲分配四倍于麒麟系列的這兩種費用，嚴重扭曲兩個系列的成本。
(3)同樣的，高檔的麒麟系列比中檔的家輪系列耗用多一倍的質量抽檢和工藝控制，但傳統成本法以直接人工工時作為分配費用基礎，導致家輪系列分到的這兩種費用為麒麟系列的四倍，再次嚴重扭曲兩個系列的成本。
(4)由于上述兩個原因，家輪系列獲分配的間接制造費用遠高于其實際耗用的資源。反之，麒麟系列分配到的遠低于其耗用的，造成了這兩個系列汽車的傳統成本與作業成本出現較大的差異。采用傳統成本導致錯誤的定價決策(麒麟系列售價太低而家輪系列售價太高)。由于這兩個系列汽車的間接制造費用的一些主要組成部分并非與直接人工工時有因果關系，采用作業成本法更能正確反映兩個系列耗用的資源，更能符合定價決策需要。
4.指出國雄汽投在公司戰略層面及業務層戰略層面分別采用了哪幾類戰略(如相關戰略可以細分，則應進一步細分)，并分別簡要說明這些戰略的含義。
答：(1)國雄汽投圍繞麒麟汽車構建的產業鏈以麒麟汽車為核心，并包括上游零部件與下游汽車服務貿易業務，是在公司戰略層面采用了成長型戰略中的縱向一體化戰略(并是前、后向并用)。成長型戰略是以發展壯大企業為基本導向，致力于使企業在產銷規模、資產、利潤等某些方面獲得增長的戰略，并可細分為一體化、密集型和多元化三種。
(2) 一體化戰略是指企業對具有優勢和增長潛力的產品，沿其經營鏈條的縱向或橫向擴大業務的深度或廣度，實現成長。其可按業務拓展方向分為縱向和橫向一體化。縱向一體化是沿著產品鏈向前或向后延伸。向前是指獲取分銷商或零售商的所有權，向后是指獲取供應商的所有權。
(3)通過建造第二生產廠區和研發中心以進一步降低家輪系列的成本，增加產品在現有中檔汽車市場的競爭能力，是在公司戰略層面采用了成長型戰略中的密集型市場滲透戰略。這種戰略的基礎是增加現有產品的市場份額。這種降低成本以求增加競爭力的做法，在業務層戰略(即競爭戰略)層面，是采用了集中成本領先戰略。成本領先戰略是通過降低成本生產，在價格上可以與行業中的任何一個制造商競爭，并賺取更高的單位利潤。集中化戰略針對某一特定購買群體，產品細分市場或區域市場，采用成本領先或產品差異化來獲取競爭優勢。產銷家輪系列的戰略是針對城鎮中型汽車市場以低成本競爭，因此是集中化成本領先戰略。
(4)通過自主研發超低成本以打入農村市場的小牛系列’是在公司戰略層面采用了成長型戰略中的密集型市場開發戰略，即是指將現有產品打入新市場的戰略。市場開發往往與產品開發結合在一起。小牛系列是將轎車造得更小、更低檔、更便宜，以將其引入新的農村低價汽車市場。在業務層戰略層面，小牛系列也是采用了集中化成本領先戰略。
5.企業一般可以選擇獲取外部企業的研發技術成果或者選擇在企業內部自行研發技術，這一選擇的主要考慮因素是技術進步速度和市場增長率。技術進步速度和市場增長率一般存在以下四種不同的組合：(1)技術進步速度緩慢、市場增長率適中;(2)技術變化速度較快、市場增長緩慢;(3)技術變化速度緩慢、市場增長快速;(4)技術進步迅速、市場增長迅速。針對上述四種組合，逐項指出在每種組合下企業應選擇獲取外部企業的研發技術成果，還是選擇在企業內部自行研發技術，簡要說明理由，并據此簡要分析國雄汽投自行研發小牛系列汽車的決定是否恰當。
答：(1)研發有兩種類型：
①產品研究——新產品開發，是競爭優勢的主要來源，但新產品上市也可能花費大量的資金。
②流程研究一一關注生產產品的流程，旨在建立有效的流程節約資金和時間，從而提高效率，對提高質量管理也至關重要。汽車研發中心有關降低家輪系列成本的是流程研究，而開發新的小牛系列則為產品研究。
(2)選擇獲取外部企業的研發技術成果還是在企業內部開發研發技術：
①如果技術進步速度緩慢、市場增長率適中、并且新的市場進入者有很大的進入障礙，則企業內部研發是最佳選擇。原因是在于研究能夠為企業帶來可以利用的、暫時性的產品或流程壟斷。
②如果技術變化速度較快而市場增長緩慢，則花費大量精力進行的研發會給企業帶來較大風險，原因在于這可能是企業開發出一種過時的，沒有市場的技術。
③如果技術變化速度緩慢，但市場增長迅速，則通常沒有足夠的時間進行企業內部的研發。最佳方法是從外部企業取得研發技術。
④如果技術進步和市場增長都很迅速，則應從外部企業取得研發技術。小牛系列的成本需要比一般汽車的成本低很多，應是一個困難費時的研發工作，技術進步速度應該較緩慢。然而，業內其他競爭者亦未有開發這種技術，因此很難進入新的農村低價汽車市場，該市場現時的發展緩慢，但若小牛系列研發成功，則會激發大量需求。這屬于上述第一種情況，因此企業內部研發是最佳選擇。國雄汽投得決定是正確的。
6.簡要說明我國法律法規對中外合資企業注冊資本的要求，并指出國雄汽投對麒麟汽車的增資有否符合相關法規。
答：(1)中外合資企業的注冊資本，是指為設立該企業在工商行政管理機關登記注冊的資本。按照我國有關法律、法規的規定，中外合資企業的注冊資本必須符合以下要求：1.外方投資者的出資比例一般不得低于25%，但并無明確規定最高限額。國雄汽投增資后，外方投資者的股權份額為28%，仍然符合法律、法規的要求。2.在合營期限內，一般不得減少注冊資本，而對在合營期內增加資本，法律沒有禁止。因此，國雄汽投對麒麟汽車的增資是相關法律、法規容許的。
(2)麒麟汽車的增加資本應當經中外雙方協商一致，并由麒麟汽車董事會會議通過，報經原審批機關核準，并應當修改合營企業章程，辦理變更注冊資本登記手續。
(3)引用外資一般是因為想取得外方的專有技術，或管理方式，或品牌商譽。然而，有關當局近年希望加強關鍵技術研發，加快技術改造，加強自主創新，以及培育自主品牌。因此，國雄汽投建設研發中心，研制自主品牌的小牛系列是符合有關政策要求。由于無須向外獲取專有技術或品牌商譽，因此并無誘因引入外資成立合資企業，亦可避免了在重大決策上要與外方協商。
7.簡要說明與長期負債籌資相比，普通股籌資方式的優點和缺點。
答：(1)普通股籌資的優點：
①沒有固定利息負擔;
②沒有固定到期日;
③籌資風險小;
④能增加公司的信譽;
⑤再籌資的限制較少。
(2)普通股籌資的缺點：
①普通股的資本成本較高;
②增加新股東，可能會分散控制權;
③如果公司上市，需要履行嚴格的信息披露責任，接受公眾監督;
④如果公司上市，增加被收購的風險;
⑤新股東分享積累的盈余，并會降低每股收益，可能引起股價下跌。
8.簡要說明《證券法》規定公開發行債券的公司必須具備的條件，并簡要分析國雄汽投是否符合規定條件。
答：《證券法》規定公開發行債券的公司必須符合的條件：
①股份有限公司的凈資產不低于人民幣3 000萬元，有限責任公司的凈資產不低于6000萬元。國雄汽投的凈資產為90億元，符合以上要求。
②累計債券余額不超過公司凈資產的40%。國雄汽投的凈資產為90億元，其40%為36億元。本次發行債券15億元，因此符合以上要求。
③最近三年平均可分配利潤足以支付債券1年的利息。國雄汽投本次發行債券的每年利息支出為15億元的5%，即0.75億元。過去三年的平均可分配利潤為(5億+4.5億+5.5億)/3，即5億元，因此符合以上要求。
④所籌集資金的投向符合國家的產業政策。
⑤債券的利率不超過國務院限定的利率水平。
⑥國務院規定的其他條件。
9.在發行前已經確定公司債券票面利率的情況下，簡要分析票面利率與市場利率的一致程度對債券發行價格的影響。在國雄汽投公司債券發行前10個工作日市場利率上升至6%的情況下，如果國雄汽投公司債券的票面利率維持不變(即5%)，計算其債券的發行價格。
答：債券的發行價格為投資者購買債券時所支付的價格。平價、溢價、折價是分別指以等同于、高于、低于債券票面金額的價格為發行價格。發行價格的形成受諸多因素影響，其中主要是票面利率與市場利率的一致程度。債券的票面金額、票面利率在發行前即已參照市場利率和發行公司的具體情況確定下來，一并載于債券之上。但在發行債券時已確定的票面利率不一定與當時的市場利率一致。為了協調債券購銷雙方在利息上的利益，就要調整發行價格，當票面利率高于市場利率時，以溢價發行債券;低于時以折價;相同時以平價，發行債券。債券發行價格的計算公式為：
其中：n為債券期限;t為付息期數。
上述債券發行價格計算公式的基本原理是將債券的全部現金流按照債券發行時的市場利率進行貼現并求和。債券的全部現金流包括債券持續期間內各期的利息現金流與債券到支付的面值現金流。
國雄汽投債券的發行價格
=1 000×5%×(P/A,6%,10) +1 000×(P/F,6%,10)
= 50×7.3601 +1 000×0.5584
= 926.4(元)
(注：適用的市場利率為當時的Shibor+2.5%，即3.5%+2.5% =6%)
10.分別說明國雄汽投公司債券說明書摘要中披露的第二生產廠投資項目的3個項目評價指標的具體含義，分別指出每項指標所對應的投資項目評價方法及具體計算方法，并分別簡要說明每種投資項目評價方法判斷項目可行性的標準。
答：內部收益率、財務凈現值及投資回收期均為評估投資項目的指標。投資項目評估使用的基礎方法是現金流量折現法，包括凈現值法和內含報酬率法兩種。此外還包括一些輔助方法如回收期法。
(1)凈現值法。
凈現值是指特定項目未來資金流入的現值與未來現金流出的現值之間的差額，它是評估項目是否可行的最重要指標。所有現金流入及流出均要用資本成本折算現值，然后以流入現值減流出現值得出凈現值。凈現值為正數，表明該項目可以增加股東財富，反之則為減少股東財富。計算凈現值的公式為：
其中：n為項目期限;Ik為第K年的現金流入量;Ok為第K年的現金流出量;i為資本成本。第二生產廠區的財務凈現值為10.9億元，即該項目為公司帶來經以資本成本貼現后的現金流入10.9億元。
(2)內含報酬率法。
內含報酬率是指能夠使未來現金流入量現值等于流出量現值的折現率，或者是使投資項目凈現值為零的折現率。凈現值法雖然可以說明投資項目的報酬率是高于或低于資本成本，但沒有揭示項目本身可以達到的報酬率是多少。內含報酬率是根據項目的現金流量計算的項目本身的投資報酬率。內含報酬率的計算，通常需要用“逐步測試法”。第二生產廠區的內部收益率為16.5%，即該項目本身的投資回報為16.5%。
(3)回收期法。
回收期是指投資引起的現金流入累計到與投資額相等所需要的時間。，它代表收回投資所需的年限。回收期限越短，項目越有利。一般情況下，現金流入量每年不等，或原始投資是分幾年投入的，則可使以下算式成立的n為回收期：
第二生產廠區的投資回收期為7年，即公司可于7年后收回原始投資。
11.代梁總會計師向蔡女士簡要說明企業在進行研發活動時應關注的主要風險，并指出研發活動流程控制中企業應實施的主要控制關注點。
答：(1) 《企業內部控制應用指引第10號——研究與開發》中指出的，企業在進行研發活動時應關注的三項主要風險為：
①研發項目未經科學論證或論證不充分而導致創新不足。
②研發人員配備不合理或研發過程管理不善而導致研發成本過高、舞弊或研發失敗。
③研究成果轉化應用不足、保護措施不力，而導致企業利益受損。
(2)于立項及研究階段中企業可實施的六個控制關注點為：
①建立完善的立項申請程序，展開可行性研究。
②審批通過，重點關注研究項目對促進企業發展的必要性、技術先進性以及成果轉化的可行性。重大項目應報經董事會集體審議。
③研發過程管理，落實崗位責任制，監督進程。
④與合作方、外包方簽訂合同，約定明確雙方投資、分工、權利義務、研究成果產權歸屬、研究進度和質量標準等內容。
⑤研究成果驗收，確定是否申請專利，或作為非專利技術、商業秘密等。
⑥明確核心研究人員名單和工作范圍，簽署保密協議;簽訂勞務合同時，應當特別約定研究成果歸屬、離職條件、離職移交程序、離職后保密義務、離職后競業限制年限及違約責任等。
12.設計信息系統的一個方法是利用系統開發周期，簡要說明系統開發周期四個主要階段的具體內容。
答：系統開發周期的四個主要階段為：
①可行性研究及方案制定。通過辨認當前問題確定建立新系統的目標，從技術上，可操作性和經濟可行性提出解決方案。
②系統分析。組織內部各單位提出開發需求和關鍵控制點，規范開發流程、明確系統設計、編程、安裝調試、驗收、上線等全過程的管理要求。
③系統設計。包括源數據、輸入布局、文件結構與其他系統的接口等。
④信息系統測試與上線計劃。在實施前，必須由系統開發程序員、用戶、內部審計員或獨立于開發單位的專業機構對開發完成的信息系統進行驗收測試。同時應切實做好上線的各項準備工作，培訓業務操作和系統管理人員，制訂上線計劃和新舊系統轉換方案。
13. On behalf of Greenhill Consulting (青山咨詢), write a short memorandum to the expatriate engineers ( 外籍工程師 ) of Unicorn Motor (麒麟汽車), to explain briefly to these engineers, the four basic elements of TQM, and the underlying principle of TQM. The memorandum should end with a reiteration of why it is so important to improve the quality of Unicorn Motor’s products and that TQM is the best way to achieve that goal.
To: Engineers, Unicorn Motor
From: Greenhill Consulting
Date: XX, September, 2011
Subject: Introduction of TQM
At the request of the Board of Directors, we are writing to you to briefly explain the four basic elements and the underlying principle of TQM. Finally, we would like to emphasize that, with the plan to further reduce the costs of the company’s products, it is important that we implement measures that can maintain or improve the quality of the products. A decrease in quality, as the previous incident in 2009 proved, could have significant consequences on both the sales and reputation of the company. We consider that TQM is the best way to improve the quality of the products. If you have any question about TQM, please do not hesitate to contact us. Regards.
14. On behalf of Yang (楊小兆), write an email to Mr. Ferguson, to (I) explain whether Yang can take up the offer of purchasing the car with a 50% staff discount; and (n) whether Director Lee’s son can remain in the audit engagement team. (7 marks) To: Mr. Ferguson
From: Xiao Z Yang
Dear Mr. Ferguson，
First of all, thank you very much for offering me a staff discount of 50% for the purchase of one of your company’s showroom cars. I am afraid that I cannot accept your offer. This is because the CICPA’s ethical guidelines set out rules that govern the auditor’s business relationship with an audit client. In particular, the guidelines state that the purchase of goods and services from an audit client by the firm, or a member of the audit team, or a member of that individual’s immediate family, does not generally create a threat to independence if the transaction is in the normal course of business and at arm’s length. However, such transactions may be of such a nature or magnitude that they create a self-interest threat. The significance of any threat shall be evaluated and safeguards applied when necessary to eliminate the threat or reduce it to an acceptable level.
Examples of such safeguards include: eliminating or reducing the magnitude of the transaction; or removing the individual from the audit team. Purchasing the car at 50% discount that is offered only to your company’ staff is not an arm’s length transaction. Since I am the engagement partner, I do not consider there are any effective safeguards that can be applied. Consequently, no matter how much I would like to purchase that car, I have to decline your offer.
Secondly, thank you again for letting me know that one of the junior staff in the audit engagement team is the son of Director Lee. The CICPA ethical guidelines set out rules the govern family and personal relationships between the audit team and its audit client. In particular, the guidelines state that family and personal relationships between a member of the audit team and a director or officer or certain employees (depending on their role) of the audit client may create self-interest, familiarity or intimidation threats. Number of factors, including the existence and significant individual’s responsibilities on of any threats will depend on the audit team, the role of the family member or other individual with the client and the closeness of therelationship. The ethical guidelines further state that, when an immediate family member of a member of the audit team is:
(a) A director or officer of the audit client; or (b) an employee in a position to exert significant influence over the preparation of the client’s accounting records or the financial statements, on which the firm will express an opinion, or was in such a position during any period covered by the engagement or the financial statements, the threats to independent can only be reduced to an acceptable level by removing the individual from the audit team. The closeness of the relationship is such that no other safeguards could reduce the threat to an acceptable level. Since Director Lee is a director of the company and he is an immediate family member of the audit staff, I have to remove Director Lee’s son from the engagement team because there are no other safeguards that could reduce the threat to an acceptable
level.
Regards
Yang
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