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《初級會計實務(wù)》考點精讀：發(fā)出存貨的計價方法
實務(wù)中，企業(yè)發(fā)出的存貨既可以采用實際成本核算，又可以采用計劃成本核算。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)各類存貨的實物流轉(zhuǎn)方式、企業(yè)管理要求、存貨性質(zhì)等情況，合理地確定發(fā)出存貨成本的計算方法。
如果企業(yè)選擇實際成本法核算，則在存貨發(fā)出時，要在個別計價法、先進先出法、月末一次加權(quán)平均法、移動加權(quán)平均法等方法中作出選擇。下面就實際成本核算說明存貨發(fā)出的計價。
(一)發(fā)出存貨的計價方法
1.個別計價法
個別計價法，是假定存貨具體項目的實物流轉(zhuǎn)與成本流轉(zhuǎn)相一致，按照各種存貨逐一辨認(rèn)各批發(fā)出存貨和期末存貨所屬的購進批別或生產(chǎn)批別，分別按其購入或生產(chǎn)時所確定的單位成本計算各批發(fā)出存貨和期末存貨成本的方法。
方法特點：采用個別計價法，存貨的成本計算比較合理、準(zhǔn)確，但在存貨收發(fā)頻繁的情況下，工作量繁重，適用范圍很小，適用于一般不能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或者制造的存貨等，比如珠寶、名畫等貴重物品。
2.先進先出法
先進先出法，是指以購入存貨應(yīng)先發(fā)出(銷售或耗用)這樣一種存貨實物流動假設(shè)為前提，對發(fā)出存貨進行計價的一種方法。采用這種方法，先購入的存貨成本在后購入存貨成本之前轉(zhuǎn)出，據(jù)此確定發(fā)出存貨和期末存貨的成本。這種方法強調(diào)一種觀念：排序。就好像排隊一樣，誰在前，誰優(yōu)先。
方法特點：先進先出法可以隨時結(jié)轉(zhuǎn)存貨發(fā)出成本，但比較繁瑣，存貨收發(fā)業(yè)務(wù)比較多、而且單價不穩(wěn)定時，工作量比較大。先購買的原材料，先發(fā)出去。在物價持續(xù)上升的情況下，價格是不斷往上升的，因為后面的價格一定高于先前購買的價格。那么按照先進先出的原則，發(fā)出的原材料價格偏低，所以發(fā)出的成本低，那么收入一定的情況下，當(dāng)期利潤就上升了;同時，后留下的存貨由于價格是比較高的那部分，因此，企業(yè)存貨成本高估了。反之，亦然。
3.月末一次加權(quán)平均法
月末一次加權(quán)平均法，是指以本月全部進貨數(shù)量加上月初存貨數(shù)量作為權(quán)數(shù)，去除本月全部進貨成本加上月初存貨成本，計算出存貨的加權(quán)平均單位成本，以此為基礎(chǔ)，計算出本月發(fā)出存貨的成本和期末存貨成本的一種方法。
公式如下：
存貨單位成本=[月初庫存存貨的實際成本+∑(本月各批進貨的實際單位成本×本月各批進貨的數(shù)量)]/(月初庫存存貨數(shù)量+本月各批進貨數(shù)量之和)
本月發(fā)出存貨的成本=本月發(fā)出存貨的數(shù)量×存貨單位成本
本月月末庫存存貨成本=月末庫存存貨數(shù)量×存貨單位成本
或：本月月末庫存存貨成本=月初庫存存貨的實際成本+本月收入存貨的實際成本-本月發(fā)出存貨的實際成本
方法特點：
優(yōu)點：(1)采用月末一次加權(quán)平均法使得本期銷貨成本介于早期購貨成本與當(dāng)期購貨成本之間。這種方法計算得到的銷售成本不易被人操縱，因而被廣泛采用。(2)月末一次加權(quán)平均法作為一種平均價格法，在一定程度上修正了價格波動趨勢的影響。
缺點：(1)采用這種方法，必須要到月末才能計算出全月的加權(quán)平均單價，這顯然不利于核算的及時性。(2)按照月末加權(quán)平均單價計算的期末庫存材料價值，與現(xiàn)行成本相比，有比較大的差異。當(dāng)物價呈現(xiàn)上升趨勢時，月末一次加權(quán)平均單價將低于現(xiàn)行成本;反之，當(dāng)物價呈現(xiàn)下降趨勢時，那么，月末一次加權(quán)平均單價又將高于現(xiàn)行成本。
適用范圍：(1)此方法適合各期存貨成本變動不大的情況或者存貨品種較少或收發(fā)次數(shù)較少，而且前后收入存貨單位成本相差較大的企業(yè)使用。(2)月末一次加權(quán)平均法主要適用于生產(chǎn)企業(yè)的產(chǎn)成品、半成品的成本核算。
4.移動加權(quán)平均法
移動加權(quán)平均法，是指以每次進貨的成本加上原有庫存存貨的成本合計金額，除以每次進貨數(shù)量與原有庫存存貨的數(shù)量之和，據(jù)以計算加權(quán)平均單位成本，以此為基礎(chǔ)計算當(dāng)月發(fā)出存貨的成本和期末存貨的成本的一種方法。
公式如下：
存貨單位成本=(原有庫存存貨的實際成本+本次進貨的實際成本)/(原有庫存存貨數(shù)量+本次進貨數(shù)量)
本次發(fā)出存貨的成本=本次發(fā)出存貨數(shù)量×本次發(fā)貨前存貨的單位成本
本月月末庫存存貨成本=月末庫存存貨數(shù)量×本月月末存貨單位成本
方法特點：采用移動加權(quán)平均法，可以使企業(yè)管理層及時了解存貨的結(jié)存情況，計算的平均單位成本以及發(fā)出和結(jié)存的存貨成本比較客觀。但是因為每次收貨都要計算一次平均單位成本，計算工作量比較大，不適用于收發(fā)存貨比較頻繁的企業(yè)。
(二)各種存貨計價方法對經(jīng)營成果的影響
存貨主要用于對外銷售，構(gòu)成銷售成本。同時，還有可能自用，構(gòu)成營業(yè)費用、管理費用等，但是所占比重很小。存貨計價方法造成存貨價值的差異對經(jīng)營成果的影響主要通過銷售成本發(fā)生作用。
采用加權(quán)平均法和移動平均法使得本期銷貨成本介于早期購貨成本與當(dāng)期購貨成本之間。這兩種方法計算得到的銷售成本不易被人操縱，因而被廣泛采用。但采用這兩種方法會使當(dāng)期銷售利潤大于與當(dāng)期實際進貨成本配比得到的銷售利潤。計算得到的銷售成本既不能與當(dāng)期銷售利潤配比，又不能完全消除通貨膨脹的影響，損害了前后兩個會計期間會計信息的真實性。
個別計價法由于在實際操作中工作繁重，成本較高，對大多數(shù)存貨品種來說都不實用。先進先出法是以先購入的存貨先發(fā)出這樣一種存貨流轉(zhuǎn)假設(shè)為前提，對發(fā)出存貨進行計價的一種方法。先進先出法下，存貨較接近于最近購貨成本。因此，在通貨膨脹條件下，銷售成本偏低，使得利潤虛計。
原材料采用計劃成本核算
(一)科目設(shè)置材料采用計劃成本核算時，材料的收發(fā)及結(jié)存，無論總分類核算還是明細(xì)分類核算，均按照計劃成本計價。使用的會計科目有“原材料”、“材料采購”、“材料成本差異”等。
“原材料”科目用于核算庫存各種材料的收發(fā)與結(jié)存情況。按計劃成本核算時，借方登記入庫材料的計劃成本，貸方登記發(fā)出材料的計劃成本，期末余額在借方，反映企業(yè)庫存材料的計劃成本。
“材料采購”科目借方登記采購材料的實際成本，貸方登記入庫材料的計劃成本。期末為借方余額，反映企業(yè)在途材料的采購成本。
“材料成本差異”科目反映企業(yè)已入庫各種材料的實際成本與計劃成本的差異，借方登記超支差異及發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的節(jié)約差異，貸方登記節(jié)約差異及發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的超支差異。期末如為借方余額，反映材料的實際成本大于計劃成本的超支差異;如為貸方余額，反映材料的實際成本小于計劃成本的節(jié)約差異。
材料成本差異率的計算公式如下：材料成本差異率=(期初結(jié)存材料成本差異+本期驗收入庫材料成本差異)/(期初結(jié)存材料的計劃成本+本期驗收入庫材料的計劃成本)×100%注意：公式中不扣除本期發(fā)出材料的計劃成本。
本期發(fā)出材料應(yīng)分配的材料成本差異額=本期發(fā)出材料的計劃成本×材料成本差異率如果企業(yè)的材料成本差異率各期之間是比較均衡的，也可以采用期初材料成本差異率分?jǐn)偙酒诘牟牧铣杀静町悺Ｄ甓冉K了，應(yīng)對材料成本差異率進行核實調(diào)整。
期初材料成本差異率=期初結(jié)存材料的成本差異/期初結(jié)存材料的計劃成本×100%
發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異=發(fā)出材料的計劃成本×期初材料成本差異率
【提示】“材料成本差異”反映的是企業(yè)已入庫的各種材料的實際成本與計劃成本的差異，借方登記超支差異及發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的節(jié)約差異;貸方登記節(jié)約差異及發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的超支差異。注意入庫與發(fā)出的方向是相反的。
(三)基本核算程序
第一步，采購時，按實際成本付款，計入“材料采購”賬戶借方。
借：材料采購應(yīng)交稅費———應(yīng)交增值稅(進項稅額)
貸：銀行存款等
第二步，驗收入庫時，按計劃成本計入“原材料”賬戶借方，“材料采購”賬戶貸方。
借：原材料
貸：材料采購
第三步，期末結(jié)轉(zhuǎn)，驗收入庫材料形成的材料成本差異超支差計入“材料成本差異”的借方，節(jié)約差計入“材料成本差異”的貸方。
借：材料采購
貸：材料成本差異(節(jié)約)
借：材料成本差異(超支)
貸：材料采購
或者第二、三步合并：
借：原材料(計劃成本)材料成本差異(超支)
貸：材料采購(實際成本)材料成本差異(節(jié)約)
第四步，平時發(fā)出材料時，一律用計劃成本。
第五步，期末，計算材料成本差異率，結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的差異額。
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